A koronavírus járvány hatása a számviteli politikára

A számviteli törvény előírása alapján az üzleti évről készült beszámolónak megbízható és valós képet kell a gazdálkodási tevékenységéről mutatnia. 2020-ban a koronavírus világjárvány sok vállalkozás termelő, kereskedelmi, szolgáltató, stb. tevékenységét befolyásolta, korlátozta, így időszakonként a vállalkozási tevékenység részleges vagy teljes leállítása is bekövetkezett. A vállalkozási tevékenység olyan mértékű beszűkülése is bekövetkezhetett 2020-ban, hogy akár a vállalkozás folytatásának elve is megkérdőjelezésre kerülhet. 

A tevékenység beszűkülésével indokolt lehet:
– a vállalkozási tevékenységhez használt meghatározó tárgyi eszközök terv szerinti értékcsökkenésének (használati idejének, maradványértékének) a módosítása, de bekövetkezhet terven felüli értékcsökkenés elszámolása is;
– dönteni abban, hogy a 2020-ban indított új tevékenységekhez (pl. e-kereskedelem bevezetése) kapcsolódóan felmerült költségek aktiválásra kerülnek-e alapítás-átszervezési költségként vagy sem (azaz a 2020-as eredmény elbírja-e vagy sem ezeket a jelentős költségeket);
– a mérlegkészítés időpontjának a megváltoztatása;
– a befektetések, a követelések értékelési szempontjainak megváltoztatása, valamint 
– a céltartalék-képzés rendszerének a felülvizsgálata.
Arra külön fel kell hívni a figyelmet, hogy a számviteli politika módosítását a 2020-as üzleti év kiegészítő mellékletében minden esetben be kell mutatni.
A világjárvány következménye lehet az is, hogy a 2019-es és a 2020-as üzlet év beszámoló adatai nem összehasonlíthatóak, akkor a kiegészítő mellékletben ezt is külön be kell mutatni.

Felfüggesztett kamatfizetések számviteli kezelése

A vállalkozások likviditási helyzetének javítása érdekében a hitel- és kamatfizetések felfüggesztésre kerültek. A fizetés felfüggesztéséhez kapcsolódóan a gyakorlatban sokszor felmerül kérdésként, hogy a felfüggesztett kamatokat el kell-e vagy sem a 2020-as üzleti évre számolni. A veszélyhelyzet megszűnésével összefüggő átmeneti szabályokról és a járványügyi készültségről szóló 2020. évi LVIII. törvény (a továbbiakban: törvény) 9. § (1) bekezdésének előírása – ha a felek eltérően nem rendelkeznek – az adósnak a hitelező által üzletszerűen nyújtott hitel- és kölcsönszerződésből, illetve pénzügyi lízingszerződésből eredő tőke-, kamat-, illetve díjfizetési kötelezettség teljesítésére ad fizetési haladékot. 

A kamatráfordítások elszámolásánál figyelembe kell venni a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban Számv. tv.) 15. § (7) bekezdésének előírását, mely szerint az adott időszak eredményének meghatározásakor a tevékenységek adott időszaki teljesítéseinek elismert bevételeit és a bevételeknek megfelelő költségeit (ráfordításait) kell számításba venni, függetlenül a pénzügyi teljesítéstől. A bevételeknek és a költségeknek (ráfordításoknak) ahhoz az időszakhoz kell kapcsolódniuk, amikor azok gazdaságilag felmerültek (az összemérés elve).

A Számv. tv. 85. § (2) bekezdésének előírása szerint fizetendő (fizetett) kamatok és kamatjellegű ráfordítások között kell kimutatni – függetlenül attól, hogy azt hitelintézet, más gazdálkodó vagy magánszemély részére kell fizetni – a hosszú, illetve a rövid lejáratú kötelezettségek között nyilvántartott kölcsönök, hitelek, kötvénykibocsátásból és más hitelviszonyt megtestesítő értékpapír kibocsátásból fennálló tartozások, váltótartozások után fizetett, fizetendő (esedékes) kamat összegét az eszközök bekerülési értékében elszámolt, figyelembe vett kamat kivételével.
A számviteli törvény előbb hivatkozott előírása így a fizetendő kamatok elszámolásában nem tesz különbséget abban, hogy a kölcsön a hosszú vagy a rövidlejáratú kötelezettségek között van.

A Számv. tv. 44. § (1) bekezdés b) pontjának az előírása alapján a passzív időbeli elhatárolásként kell elkülönítetten kimutatni a mérleg fordulónapja előtti időszakot terhelő költséget, ráfordítást, amely csak a mérleg fordulónapja utáni időszakban merül fel. 
Így a fizetendő kamatot addig kell a passzív időbeli elhatárolások között szerepeltetni, míg az a hitel- és kölcsönszerződés szerint nem esedékes. Ha kamatfizetés a szerződés szerint esedékessé vált, akkor azt – a Számv. tv. 43. § (1) bekezdésének az előírása alapján – az egyéb rövid lejáratú kötelezettségek között kell kimutatni.

A törvény a kamat megfizetésére adott haladékot. Az összemérés elve alapján a 2020-as üzleti évet terhelő kamatot – az eddigi gyakorlatnak megfelelően – el kell számolni kamatráfordításként, az a 2020-as üzleti évet terheli, függetlenül annak pénzügyi teljesítésétől. A fizetési haladéktól függetlenül amennyiben a kamat a korábban megkötött hitel- vagy kölcsönszerződés alapján 2020-ban esedékessé vált mérlegfordulónapig, akkor azt a kamatráfordításokkal szemben egyéb rövid lejáratú kötelezettségként ki kell mutatni 2020-as üzleti évben. Amennyiben a szerződés szerint nem vált esedékessé mérlegfordulónapig a 2020-at terhelő kamat, akkor azt kamatráfordításként a passzív időbeli elhatárolásokkal szemben kell elszámolni.

Céltartalék képzése várható kötelezettségekre

A számviteli törvény óvatossági elvéből következik, hogy a tárgyévi eredmény meghatározása során a céltartalék képzésével kell figyelembe venni az előrelátható kockázatokat és a feltételezhetően bekövetkező veszteséget akkor is, ha ezek az információk az üzleti év mérlegfordulónapja és a mérlegkészítés időpontja között váltak ismertté.

A várható kötelezettségekre való céltartalék képzési kötelezettség független az adott év eredményétől, így akkor is meg kell képezni, ha az adott üzleti év eredménye veszteséges.

A céltartalék képzésének és felhasználásának részletes szabályait a Számv. tv. 41. §-a tartalmazza.

A koronavírus miatti munkavállalói elbocsátások miatt külön ki kell emelni a végkielégítés miatti fizetési kötelezettségre képzendő céltartalékot, mint a várható kötelezettségekre való kötelező céltartalék képzés egyik esetét.

A végkielégítésre akkor kell céltartalékot képezni, amikor következő év(ek)re a dolgozói elbocsátásokra, leépítésekre vonatkozó konkrét döntés megszületett. Az erre vonatkozó döntés megszületett-e azt mérlegkészítés időpontjáig kell figyelembe venni. Amennyiben a mérlegkészítés időpontja után született ilyen döntés – és az jelentős összegű –, akkor indokolt lehet a mérlegkészítés időpontjának a megváltoztatása (ezt azonban a kiegészítő mellékletben, mint a számviteli politika módosítását be kell mutatni).

Céltartalék képzése – a számviteli elszámolásból adódóan – azonban már elbocsátott dolgozók végkielégítésére is történhet.

A végkielégítés számviteli elszámolásánál figyelembe kell venni, hogy a végkielégítés költségként a munkaviszony megszűnésekor számolható el. Így, ha a dolgozónak 2020. december 1-jével felmondtak két hónap felmondási idővel, akkor ennek a dolgozónak a munkaviszonya 2021. január 31-én szűnik meg. A Munka Törvénykönyve előírása szerint a dolgozónak az utolsó munkába töltött napon ki kell fizetni bérét és egyéb járandóságait. Így, ha 2020. decemberben számfejtették a két havi munkabért és a végkielégítést, akkor ezek költségként 2020. decemberében megjelennek. Mivel a munkaviszony 2021. január hóban is fennáll, ezért a 2021. januári bér a 2021-es üzleti évet terheli, és 2021. január 31-én számolható el a végkielégítés is költségként. Ezért ezeket a költségeket 2021-re időbelileg el kell határolni. A dolgozó elbocsátása azonban 2020-ban történt, ezért 2020-ra a végkielégítés összegében kötelező céltartalékot képezni. A 2021. január havi munkabér azonban folyamatos működési költségnek minősül, ezért arra – a Számv. tv. 41. § (3) bekezdésének előírása alapján – a 2020-as üzleti év zárásakor céltartalék nem képezhető. A céltartalék 2021-ben történő feloldása fogja a 2021-ben költségként elszámolt végkielégítést ellentételezni.

Az elbocsátott dolgozók bérét és végkielégítését, valamint ezek járulékait az előállított termék, nyújtott szolgáltatás közvetlen önköltségébe szintén nem lehet figyelembe venni, mert azok a termék előállításával, szolgáltatás nyújtásával közvetlenül össze nem függő költségeknek minősülnek, így azokat vállalati általános költségként kell elszámolni.

Fel kell azonban arra is hívni a figyelmet, hogy a koronavírus járvány miatti várható 2021. évi árbevétel kiesésre a 2020-as üzleti év beszámolójában nem képezhető céltartalék.

Kapcsolódó

Kísérleti fejlesztés költségeinek elszámolása

Az elmúlt időszakban sok vállalkozás pályázat keretében kapott kísérleti fejlesztésre támogatást, ezért a 2020-as üzleti év zárásának kiemelt feladatai között szerepelhet annak elszámolása. A kapott támogatás számviteli minősítése, így annak elszámolása is attól függ, hogy a kísérleti fejlesztés során felmerült közvetlen költségeket hogyan kezeli a vállalkozás a számviteli politikájában.

A számviteli törvény 2020-as üzleti évtől kezdődően kötelezővé teszi a ténylegesen már megkötött, hátrányos szerződésekből származó jövőbeni veszteségekre is a céltartalék képzését. Olyan hátrányos szerződésekre kell céltartalékot képezni, amely szerződések alapján a vállalkozásnál a veszteség biztosan bekövetkezik, és amely szerződések hátrányos jogkövetkezmények nélkül nem mondhatók fel. A céltartalék képzési kötelezettség kiterjesztésre került a szerződés elszámolási egységére is. Az új előírás alapján, ha a szerződés elszámolási egységének összes szerződéses költsége várhatóan meghaladja a szerződés elszámolási egységének teljes szerződéses árbevételét, akkor a különbözet összegében fennálló várható veszteséget (vagy a szerződés felmondásának, nem-teljesítésének költségét, ha ez kisebb, mint a szerződés teljesítéséből várható veszteség) azonnal el kell számolni az eredményben. A várható veszteség azon részét kell céltartalékként kimutatni, amely a mérlegfordulónapot követő teljesítéseken fog várhatóan felmerülni (mivel a mérlegfordulónapi teljesítési foknak megfelelő arányos várható veszteség a szerződés elszámolási egységére már elszámolásra kerül az eredményben a teljesítési foknak megfelelő árbevétel és az ezt meghaladó, kapcsolódó költségek, ráfordítások különbözeteként).

(Cikkünket teljes terjedelmében a Könyvelői Módszertani Szemle márciusi számában olvashatják)